Img

Άρθρα Εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις - Φορολογητέο εισόδημα, μειώσεις απο φόρο - Πρακτική εφαρμογή

ΝΑΣΟΠΟΥΛΟΣ Α. ΑΝΤΩΝΙΟΣ
ΟΙΚΟΝΟΜΟΛΟΓΟΣ – ΦΟΡΟΤΕΧΝΙΚΟΣ
ΕΙΣΗΓΗΤΗΣ ΣΤΟ ΜΕΤΑΠΤΥΧΙΑΚΟ ΤΜΗΜΑ ΤΟΥ
«ΙΝΣΤΙΤΟΥΤΟΥ ΕΚΠΑΙΔΕΥΣΗΣ ΣΩΜΑΤΟΣ
ΟΡΚΩΤΩΝ ΕΛΕΓΚΤΩΝ ΛΟΓΙΣΤΩΝ (Ι.Ε.Σ.Ο.Ε.Λ.)»


Σύμφωνα με τις διατάξεις του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (Κ.Φ.Ε.) «Ν.4172/2013 Φορολογία εισοδήματος, επείγοντα μέτρα εφαρμογής του ν. 4046/2012, του ν. 4093/2012 και του ν. 4127/2013 και άλλες διατάξεις (ΦΕΚ Α' 167/23-07-2013)»,στο ΚΕΦΑΛΑΙΟ B' ΕΙΣΟΔΗΜΑ ΑΠΟ ΜΙΣΘΩΤΗ ΕΡΓΑΣΙΑ ΚΑΙ ΣΥΝΤΑΞΕΙΣ,πραγματεύεται τα άρθρα 12 έως 20.

Στα άρθρα 12 και 13 περιλαμβάνεται το φορολογητέο εισόδημα που λαμβάνουν τα φυσικά πρόσωπα από μισθωτή εργασία και συντάξεις

Άρθρο 12. Εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις

Ειδικότερα στο άρθρο 12, ορίζονται οι βασικές έννοιες του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις, η έννοια της εργασιακής σχέσης και ειδικότερα η έννοια του ακαθάριστου εισοδήματος, η έννοια του απαλλασσόμενου εισοδήματος, ώστε να προσδιοριστεί το φορολογητέο εισόδημα το οποίο υπόκειται σε φόρο. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 12 οριοθετείται η έννοια του ακαθάριστου εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 12 προσδιορίζεται για τους σκοπούς του ΚΦΕ η έννοια της εργασιακής σχέσης η οποία οριοθετεί εννοιολογικά την κατηγορία του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του ίδιου άρθρου προσδιορίζονται οι κατ' ιδίαν μορφές των ακαθάριστων εισοδημάτων από μισθωτή εργασία και συντάξεις, οι οποίες θα πρέπει να εξετάζονται συστηματικά με την παράγραφο 1 του άρθρου 14 που προβλέπει απαλλαγές από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία.

Για παράδειγμα, η αποζημίωση εξόδων στα οποία έχει υποβληθεί εργαζόμενος ή συγγενικό του πρόσωπο ενώ κατ' αρχήν αναφέρεται ότι συνυπολογίζεται στο ακαθάριστο εισόδημα του μισθωτού, η παράγραφος 1 του άρθρου 14 περιορίζει τα πεδίο εφαρμογής της, εξαιρώντας από το εισόδημα αυτό την αποζημίωση για έξοδα κίνησης κατά την εκτέλεση της υπηρεσίας.

Άρθρο 13. Παροχές σε είδος

Με το άρθρο 13 επιχειρείται η καθιέρωση γενικού κανόνα για το συνυπολογισμό των παροχών σε είδος που λαμβάνουν εργαζόμενοι ή συγγενικά τους πρόσωπα στο φορολογητέο εισόδημα, αναγνωρίζοντας ότι αποτελούν μισθό σε είδος. Παράλληλα, περιγράφονται ορισμένες κατηγορίες παροχών σε είδος για τις οποίες είναι αναγκαίο να προσδιοριστεί η αγοραία αξία τους, προκειμένου να αποτελέσουν φορολογητέο για τον εργαζόμενο εισόδημα.

Η ερμηνευτική εγκυκλίο ΠΟΛ.1219/6.10.2014 που αφορά στη φορολογική μεταχείριση παροχών σε είδος του άρθρου 13 του ν.4172/2013 μας δίνει επεξηγήσεις για παροχές σε είδος.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 13 τίθεται ο γενικός κανόνας ότι κάθε παροχή, ανεξαρτήτως του είδους αυτής, που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή συγγενικό αυτού πρόσωπο συνυπολογίζονται στο φορολογητέο εισόδημα εφόσον υπερβαίνουν το κατώτατο όριο των τριακοσίων ευρώ σε βάση φορολογικού έτους.

Λαμβάνοντας υπόψη την απόφαση ΣτΕ 29/2014, οπου αναφέρει οτι:

 «κάθε παροχή που καταβάλλεται στο μισθωτό, με οποιαδήποτε ονομασία (επιχορήγηση, αποζημίωση, επίδομα κλπ.) που,κατά το νόμο ή από τη φύση της προορίζεται να καλύψει δαπάνες στις οποίες αυτός υποβάλλεται για την εκτέλεση της υπηρεσίας που του έχει ανατεθεί ή την ταχύτερη και αποτελεσματικότερη διεξαγωγή της δεν αποτελεί προσαύξηση μισθού και δεν υποβάλλεται σε φόρο εισοδήματος, έστω και αν από την παροχή αυτή ωφελείται έμμεσα ο μισθωτός.»

Με την παράγραφο 2 του άρθρου 13 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι παροχή σε είδος αποτελεί και η αγοραία αξία παραχώρησης εταιρικού οχήματος σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από φυσικό πρόσωπο ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα εντός του φορολογικού έτους, η οποία αποτιμάται σε ποσοστό 30% του κόστους των αποσβέσεων, των τελών κυκλοφορίας, του κόστους των επισκευών και συντηρήσεων καθώς και του χρηματοδοτικού κόστους αγοράς ή μίσθωσης, όπως αυτά προκύπτουν από τις εγγραφές στα βιβλία της επιχείρησης. Τα ποσά αυτά φορολογούνται σαν εισόδημα από μισθωτή εργασία. Όταν το ανωτέρω κόστος είναι μηδέν, η παροχή αυτή αποτιμάται σε ποσοστό 30% της μέσης δαπάνης ή απόσβεσης κατά τα τελευταία τρία έτη.

Οι φορείς της γενικής κυβέρνησης δεν καταλαμβάνονται από τις διατάξεις της παραγράφου αυτής σύμφωνα με την υπ' αριθμ. 129/2534/20.1.2010 ΚΥΑ (Β' 108).

Για παράδειγμα :  
Μισθωτός εταιρείας, που δρατηριοποιείται στο τομέα εμπορίας λιπαντικών για το φορολογικό έτος 2015 χρησιμοποιεί επιβατικό ΙΧ ιδιοκτησίας της , για να προωθήσει τις δραστηριότητες και να αυξήσει τον κύκλο εργασιών της επιχείρησης, το λογιστήριο με βάση τα λογιστικά του αρχεία συγκέντρωσε το παρακάτω κόστος:
Αποσβέσεις αυτοκινήτου……………………………………...1.000 ευρώ
Τέλη κυκλοφορίας………………………………….……….……500 ευρώ 
Επισκευές – συντηρήσεις……….………..............................1.500 ευρώ 
Σύνολο κόστους ΕΙΧ που εγγράφεται ως δαπάνη στα βιβλία …..  3.000 ευρώ
Η αγοραία αξία της παραχώρησης του οχήματος, σύμφωνα με την άνω διάταξη, θα είναι: 3.000 Χ 30% = 900 ευρώ.

Παραδείγματα από ΠΟΛ 1219/6.10.2014:
Επιχείρηση διαθέτει 4 ιδιόκτητα εταιρικά αυτοκίνητα (πάγια στοιχεία της) προς εξυπηρέτηση των αναγκών των 2 εταίρων της. 
Έστω για το πρώτο αυτοκίνητο καταχωρήθηκαν στα βιβλία ετήσιες δαπάνες (αποσβέσεων, τελών, επισκευών και συντηρήσεων) 6.200 ευρώ, για το δεύτερο 6.000 ευρώ, για το τρίτο 5.800 ευρώ και για το τέταρτο 6.400 ευρώ. 
Σε όλη τη διάρκεια του 2014 και τα 4 αυτοκίνητα χρησιμοποιούνται οποτεδήποτε και από τους 2 εταίρους. Συνεπώς, το 30% του κόστους των ανωτέρω, ανέρχεται σε 30%*(6.200+6.000+5.800+6.400)=7.320 ευρώ. 
Στην περίπτωση αυτή προκύπτει εισόδημα από μισθωτή εργασία για τον καθένα από τους 2 εταίρους ίσο με 7.320/2=3.660 ευρώ. 
Ο εκκαθαριστής μισθοδοσίας θα πρέπει να συμπεριλάβει στη βεβαίωση αποδοχών των εισοδημάτων από μισθωτή εργασία που θα χορηγηθεί σε καθέναν από τους 2 εταίρους για το φορολογικό έτος 2014 και την παροχή αυτή των 3.660 ευρώ. 
Τα ανωτέρω ισχύουν και στην περίπτωση που τα εν λόγω αυτοκίνητα είναι μισθωμένα. Οπότε, ο εκκαθαριστής μισθοδοσίας θα πρέπει να επιμερίσει ποσοστό 30% της αγοραίας αξίας των μισθωμένων αυτοκινήτων (μίσθωμα, τέλη κυκλοφορίας και δαπάνες επισκευής και συντήρησης).

Με την παράγραφο 3 του άρθρου 13 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι παροχή σε είδος αποτελεί και η χορήγηση δανείου κατόπιν έγγραφης συμφωνίας από φυσικό πρόσωπο ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα προς εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο. Η ωφέλεια για τον λήπτη της παροχής αυτής προσδιορίζεται ανά φορολογικό έτος, υπολογίζεται κατά το μήνα στον οποίον έγινε η παροχή και αποτιμάται ως η διαφορά μεταξύ των τόκων που υπολογίζονται με βάση το μέσο επιτόκιο αγοράς

(σχετική η ΠΟΛ.1034/30.1.2014 Απόφαση του Υφυπουργού Οικονομικών) και των τόκων που τυχόν κατέβαλε ο εργαζόμενος βάσει της σχετικής έγγραφης συμφωνίας. Σε περίπτωση που δεν υπάρχει έγγραφη συμφωνία ως παροχή σε είδος λαμβάνεται το σύνολο του αρχικού κεφαλαίου.

Η προκαταβολή μισθού άνω των τριών (3) μηνών, ήτοι ποσά που υπερβαίνουν το ποσό των τριών μισθών, θεωρούνται δάνειο.

Παραδείγματα από ΠΟΛ.1219/6.10.2014:
α) Σε εργαζόμενο με μηνιαίες καθαρές αποδοχές 1.000 ευρώ καταβάλεται την 30/6/2014 ο μισθός του και επιπλέον 1.000 ευρώ. Το επιπλέον αυτό ποσό των 1.000 ευρώ δεν θεωρείται δάνειο.
β) Σε εργαζόμενο με μηνιαίες καθαρές αποδοχές 1.000 ευρώ καταβάλεται την 30/6/2014 ο μισθός του και επιπλέον 4.000 ευρώ. Επειδή το ποσό αυτό υπερβαίνει τις καθαρές αποδοχές τριών μηνών (4.000 > 3.000 (1.000 χ 3)) θεωρείται δάνειο. Στην περίπτωση αυτή, παροχή θεωρείται το ποσό που υπολογίζεται με βάση το μέσο επιτόκιο αγοράς κατά το μήνα που ελήφθη η προκαταβολή με έγγραφη συμφωνία.

Με την παράγραφο 4 του άρθρου 13 του ν.4172/2013 ορίζεται, ότι παροχή σε είδος είναι και η ωφέλεια που λαμβάνει εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος από νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα με τη μορφή δικαιωμάτων προαίρεσης απόκτησης μετοχών. Η αξία της παροχής προσδιορίζεται κατά το χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης ή μεταβίβασής του και όχι κατά το χρόνο χορήγησης αυτών. Επομένως, ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες θεωρείται η ωφέλεια που αποκτάται κατά το χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης ανεξάρτητα από το γεγονός του εάν υφίσταται ή όχι η εργασιακή σχέση του δικαιούχου της ωφέλειας κατά το χρόνο αυτό.

Με την παράγραφο 5 του άρθρου 13 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι παροχή σε είδος είναι και η αγοραία αξία από την παραχώρηση κατοικίας σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από φυσικό πρόσωπο ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα εντός του φορολογικού έτους. Η παροχή αυτή αποτιμάται στο ποσό του μισθώματος που καταβάλλεται απευθείας από τον εργοδότη προς τον εκμισθωτή της παραχωρούμενης κατοικίας, ενώ στην περίπτωση που η προς παραχώρηση κατοικία ανήκει στον εργοδότη, η παροχή σε είδος αποτιμάται σε ποσοστό 3% επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου.

Για παράδειγμα :  
1.Ανώνυμη εταιρεία παραχωρεί μισθωμένη κατοικία σε εργαζόμενό της με μηνιαίο μίσθωμα 600,00€ άρα, ποσό 7.200,00€ (600,00€ * 12 μήνες) θα συνυπολογισθεί στο φορολογητέο εισόδημα του εργαζόμενου ως παροχή σε είδος με βάση την παράγραφο 5 του άρθρου 13 του ν.4172/2013.
2. Ανώνυμη εταιρεία παραχωρεί ιδιόκτητη κατοικία σε εργαζόμενό της, αντικειμενικής αξίας 200.000,00€ άρα, ποσό 6.000,00€ (200.000,00€ * 3%) θα συνυπολογισθεί στο φορολογητέο εισόδημα του εργαζόμενου με βαση την παράγραφο 5 του άρθρου 13 του ν.4172/2013.

Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 60 και της παρ. 21 του άρθρου 72 του ν.4172/2013, όπως ισχύουν μετά τις τροποποιήσεις του ν.4223/2013, οι παροχές αυτές υπόκεινται σε παρακράτηση φόρου από 1.1.2015 και μετά. Οδηγίες για την παρακράτηση φόρου στις παροχές αυτές δόθηκαν με νεώτερη εγκύκλιο και συγκεκριμένα με την ΠΟΛ.1072/31.3.2015 όπου αναφέρει ότι:

«Όσον αφορά στις παροχές σε είδος του άρθρου 13 του ν.4172/2013, λόγω του ότι η αποτίμησή τους είναι δυσχερής έως και αδύνατη κατά τη στιγμή της χορήγησής τους, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι δεν διενεργείται παρακράτηση φόρου επί των παροχών αυτών αλλά ο οφειλόμενος φόρος υπολογίζεται κατά την εκκαθάριση της δήλωσης, δεδομένου ότι η αξία τους (εφόσον αυτές φορολογούνται) προσαυξάνει το εισόδημα από μισθωτή εργασία των δικαιούχων. Σε περιπτώσεις που έχει ήδη διενεργηθεί παρακράτηση φόρου επί των παροχών αυτών, ο φόρος αυτός θα συμψηφισθεί κατά την εκκαθάριση.»

Οι εκκαθαριστές μισθοδοσίας πρέπει να αποτιμούν τις παροχές αυτές που προσαυξάνουν το φορολογητέο εισόδημα των ανωτέρω προσώπων και να τις συμπεριλαμβάνουν και αυτές στις βεβαιώσεις αποδοχών των εισοδημάτων από μισθωτή εργασία και συντάξεις που θα χορηγηθούν.

Αρθρο 14. Απαλλαγές εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις

Με το άρθρο 14 προσδιορίζονται και κατηγοριοποιούνται οι εξαιρέσεις και οι απαλλαγές του εισοδήματος από μισθωτή εργασία. Επιπλέον, ακολουθούνται τα διεθνή πρότυπα σε σχέση με την αναγνώριση των επαγγελματικών δαπανών, γίνεται προσαρμογή του νομοθετικού πλαισίου με βάση την πρόσφατη νομολογία των δικαστηρίων (απόφαση Ολομέλειας Συμβουλίου Επικρατείας υπ' αριθμ.1840/2013 σχετικά με το επίδομα αλλοδαπής που χορηγείται σε υπαλλήλους του Υπουργείου Εξωτερικών και των λοιπών δημόσιων πολιτικών υπηρεσιών για την κάλυψη του αυξημένου κόστους διαβίωσης στην αλλοδαπή), εφαρμόζονται διεθνείς απαλλαγές για συγκεκριμένες κατηγορίες εισοδήματος και καταγράφονται συγκεκριμένες απαλλαγές που χορηγούνται βάσει κοινωνικών κριτηρίων.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 14 προσδιορίζονται οι κατηγορίες εισοδήματος οι οποίες εξαιρούνται από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 14 αναφέρονται περιοριστικά οι κατηγορίες εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις, απαλλάσσονται από το φόρο.

Ειδικά για το ποσό της διατροφής που λαμβάνει ο/η δικαιούχος βάσει δικαστικής απόφασης διευκρινίζεται ότι απαλλάσσεται του φόρου, δεδομένου ότι αποτελεί φορολογητέο εισόδημα του καταβάλλοντος αυτή.

Αρθρο 15. Φορολογικός συντελεστής

Με τις διατάξεις του άρθρου 15 περιορίζονται οι φορολογικές κλίμακες και οι αντίστοιχοι φορολογικοί συντελεστές με την πρόβλεψη τριών κατηγοριών συντελεστών προκειμένου να απλοποιηθεί η διαδικασία και ο τρόπος φορολόγησης. Επιπρόσθετα, προβλέπεται ειδική αυτοτελής φορολόγηση για συγκεκριμένες κατηγορίες εισοδήματος από μισθωτή εργασία.

Υπολογίζεται ο αρχικός φόρος των εισοδημάτων τον άρθρον 12 (Εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις) και  Αρθρο 13 (Παροχές σε είδος), όπου και αποτελούν τα φορολογητέα εισοδήματα.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 15 ορίζεται η κλίμακα βάσει της οποίας υποβάλλεται σε φόρο το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου αυτού ορίζονται οι φορολογικοί συντελεστές με τους οποίους φορολογείται το εισόδημα από μισθωτή εργασία που αποκτούν οι αξιωματικοί και το κατώτερο πλήρωμα που υπηρετούν σε πλοία του εμπορικού ναυτικού.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου αυτού ορίζεται η κλίμακα βάσει της οποίας φορολογείται αυτοτελώς η εφάπαξ αποζημίωση που παρέχεται στο δικαιούχο εξαιτίας διακοπής της σχέσης εργασίας του.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου αυτού ορίζονται οι συντελεστές βάσει των οποίων φορολογούνται αυτοτελώς οι παροχές που καταβάλλονται σε εργαζόμενους και οι οποίες προέρχονται από ασφαλίσματα που καταβλήθηκαν στο πλαίσιο ομαδικών ασφαλιστηρίων συνταξιοδοτικών συμβολαίων.

Επιπροσθέτως προβλέπεται αύξηση κατά πενήντα τοις εκατό (50%) των εν λόγω συντελεστών σε περίπτωση είσπραξης από το δικαιούχο ποσού πρόωρης εξαγοράς. Από την έννοια της πρόωρης εξαγοράς εξαιρείται η καταβολή σε εργαζόμενο που έχει θεμελιώσει συνταξιοδοτικό δικαίωμα ή έχει υπερβεί το 60ό έτος, καθώς και η καταβολή που γίνεται χωρίς τη βούληση του εργαζομένου, όπως σε περίπτωση απόλυσης του ή πτώχευσης του εργοδότη.


Το εισόδημα από μισθούς και συντάξεις- Η φορολογική κλίμακα για τους μισθωτούς και συνταξιούχους που ισχύει από 1-1-2013 (με τον Ν. 4110/2013) και η οποία χωρίς αλλαγές θα ισχύσει και από 1-1-2014 (με τον Ν. 4172/2013, άρθρο 15).
Κλιμάκιο Εισοδήματος Φορολογικός Συντελεστής Φόρος κλιμακίου Σύνολο
(ευρώ) % (ευρώ) Εισοδήματος Φόρου
(ευρώ) (ευρώ)
25.000 22% 5.500 25.000 5.500
17.000 32% 5.440 42.000 1 0.940
Άνω των 42.000 42%      

Με το άρθρο 16 ορίζεται η χορήγηση φορολογικού πλεονεκτήματος σε εισόδημα που προκύπτει από μισθωτή εργασία ή συντάξεις, Το φορολογικό αυτό πλεονέκτημα καθορίζεται με τη χορήγηση αφορολόγητου ορίου εισοδήματος ή φορολογικής μείωσης.

Με την ΠΟΛ.1072/31.3.2015 δόθηκαν διευκρινήσεις σχετικά με το άρθρου 16 του ν.4172/2013 όπου αναφέρει οτι, σε περίπτωση που το ποσό του φόρου είναι μικρότερο των δύο χιλιάδες εκατό (2.100) ευρώ τότε το ποσό της μείωσης περιορίζεται στο ποσό του αναλογούντος φόρου.

Στις διατάξεις της παρ.2 του ίδιου άρθρου και νόμου ορίζεται, ότι για φορολογητέο εισόδημα το οποίο υπερβαίνει το ποσό των είκοσι ενός χιλιάδων (21.000) ευρώ, το ποσό της μείωσης μειώνεται αναλογικά κατά εκατό (100) ευρώ ανά χίλια (1.000) ευρώ του φορολογητέου εισοδήματος (παράδειγμα: για ποσό εισοδήματος 30.000 ευρώ το ποσό μείωσης του φόρου είναι 1.200 ευρώ. (30.000-21.000=9.000, 9.000*100/1000=900, 2.100-900=1.200).

Επίσης, στις διατάξεις της παρ.3 του ίδιου άρθρου και νόμου ορίζεται, ότι όταν το φορολογητέο εισόδημα υπερβαίνει το ποσό των σαράντα δύο χιλιάδων (42.000) ευρώ, δεν χορηγείται μείωση φόρου.

Επισημαίνεται, ότι με τις διατάξεις του άρθρου 20 του ιδίου ως άνω νόμου ορίζεται ότι οι φορολογούμενοι που δεν έχουν τη φορολογική κατοικία τους στην Ελλάδα δεν δικαιούνται την προαναφερθείσα μείωση φόρου.

Εξαιρετικά, όσοι διατηρούν τη φορολογική τους κατοικία σε άλλο κράτος-μέλος της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ. και εμπίπτουν στην περίπτωση α' ή β' του εν λόγω άρθρου, δικαιούνται τις μειώσεις φόρου, αλλά αυτές δεν θα τους χορηγούνται κατά τη διαδικασία παρακράτησης φόρου, δεδομένου ότι δεν είναι δυνατόν να εξακριβωθούν οι προϋποθέσεις χορήγησής τους αλλά θα υπολογίζονται κατά την εκκαθάριση.

Ο υπολογισμός του φόρου που παρακρατείται κατά την καταβολή μισθών-συντάξεων, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 60 του ν.4172/2013, γίνεται με βάση την κλίμακα της παρ.1 του άρθρου 15 και τις μειώσεις φόρου του άρθρου 16 μετά από προηγούμενη αναγωγή του μηνιαίου εισοδήματος σε ετήσιο.

Για διευκόλυνση παρατίθεται κατωτέρω ενδεικτικός πίνακας με τον υπολογισμό του τελικού φόρου (μετά τις μειώσεις του άρθρου 16) που αντιστοιχεί σε ετήσιο φορολογητέο εισόδημα (βάσει αναγωγής) μέχρι 43.000 ευρώ.

Πίνακας 1

Ετήσιο φορολογητέο εισόδημα (βάσει αναγωγής) Φόρος (βάσει κλίμακας παρ.1 άρθρου 15) Τελικός φόρος (μετά τις μειώσεις του άρθρου 16)
9.545,45 2.100 0 (2.100-2.100)
18.000 3.960 1.860 (3.960-2.100)
18.500 4.070 1.970 (4.070-2.100)
21.000 4.620 2.520 (4.620-2.100)
21.200 4.664 2.584 (4.664-2.080)
21.500 4.730 2.680 (4.730-2.050)
21.900 4.818 2.808 (4.818-2.010)
22.000 4.840 2.840 (4.840-2.000)
22.600 4.972 3.032 (4.972-1.940)
23.000 5.060 3.160 (5.060-1.900)
24.000 5.280 3.480 (5.280-1.800)
25.000 5.500 3.800 (5.500-1.700)
25.300 5.596 3.926 (5.596-1.670)
26.000 5.820 4.220 (5.820-1.600)
27.000 6.140 4.640 (6.140-1.500)
28.000 6.460 5.060 (6.460-1.400)
29.000 6.780 5.480 (6.780-1.300)
30.000 7.100 5.900 (7.100-1.200)
31.000 7.420 6.320 (7.420-1.100)
32.000 7.740 6.740 (7.740-1.000)
32.499 7.899.68 6.949,58 (7.899,68-950,10)
32.500 7.900 6.950 (7.900-950)
32.999 8.059.68 7.159.58(8.059,68-900,10)
33.000 8.060 7.160 (8.060-900)
34.000 8.380 7.580 (8.380-800)
35.000 8.700 8.000 (8.700-700)
36.000 9.020 8.420 (9.020-600)
37.000 9.340 8.840 (9.340-500)
38.000 9.660 9.260 (9.660-400)
39.000 9.980 9.680 (9.980-300)
40.000 10.300 10.100 (10.300-200)
41.000 10.620 10.520 (10.620-100)
41.300 10.716 10.646 (10.716-70)
41.500 10.780 10.730 (10.780-50)
41.900 10.908 10.898 (10.908-10)
42.000 10.940 10.940 (10.940-0)
42.700 11.234 11.234 (11.234-0)
43.000 11.360 11.360 (11.360-0)

Με την ΠΟΛ.1052/20.2.2015 η φορολογική διοίκηση έδωσε διευκρινήσεις επι των άρθρων 17, 18 και 19 του ν.4172/2013, αναγνωρίζεται λοιπόν η δυνατότητα μείωσης του προκύπτοντος φόρου για δαπάνες ιατρικής και νοσοκομειακής περίθαλψης, για δωρεές προς συγκεκριμένους φορείς και λόγω αναπηρίας.

Στο πεδίο εφαρμογής των εν λόγω διατάξεων δεν εμπίπτουν μόνο οι μισθωτοί και οι συνταξιούχοι, αλλά όλοι οι φορολογούμενοι, ανεξαρτήτως της κατηγορίας εισοδήματος που αποκτούν και εφόσον πληρούν τις προϋποθέσεις που θέτει το οικείο νομοθετικό πλαίσιο, καθόσον οι σχετικές διατάξεις των άρθρων 17, 18 και 19 δεν παραπέμπουν στην κλίμακα του άρθρου 15 (κλίμακα φορολόγησης μισθωτών - συνταξιούχων), όπως συμβαίνει με τις διατάξεις του άρθρου 16 του ν.4172/2013.

Αρθρο 17. Πρόσθετες μειώσεις φόρου

Ειδικότερα με τις διατάξεις του άρθρου 17 καθορίζεται για ποιες κατηγορίες εξαρτώμενων μελών με βάση συγκεκριμένα κοινωνικά κριτήρια προβλέπεται πρόσθετη μείωση του φόρου η οποία ανέρχεται στα διακόσια (200) ευρώ από το ποσό φόρου που προκύπτει κατά την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, για τον ίδιο το φορολογούμενο και για καθένα από τα εξαρτώμενα μέλη του (όπως αυτά προσδιορίζονται στο άρθρο 11 του ίδιου νόμου), εφόσον ο ίδιος ο φορολογούμενος και τα εξαρτώμενα μέλη του.

Αρθρο 18. Μειώσεις φόρου για ιατρικές δαπάνες

Με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 18 παρέχεται η δυνατότητα έκπτωσης από το ποσό του φόρου που προκύπτει κατά την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, ποσοστού δέκα τοις εκατό (10%) των ετήσιων εξόδων ιατρικής και νοσοκομειακής περίθαλψης που καταβάλλει ο φορολογούμενος, στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή, με την προϋπόθεση ότι τα έξοδα αυτά υπερβαίνουν το πέντε (5%) τοις εκατό του φορολογητέου εισοδήματός του. Σημειώνεται ότι το ποσό της έκπτωσης, ανεξάρτητα από το συνολικό ποσό της δαπάνης για ιατρική και νοσοκομειακή περίθαλψη, δε μπορεί να υπερβεί τις τρεις (3.000) ευρώ, για κάθε φορολογούμενο.

Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παρ. 2 του ιδίου ως άνω άρθρου και νόμου περιγράφεται η έννοια των εξόδων ιατρικής και νοσοκομειακής περίθαλψης. Πιο συγκεκριμένα, ορίζεται ότι ως έξοδα ιατρικής και νοσοκομειακής περίθαλψης θεωρούνται, κατά το μέρος που δεν καλύπτονται από ασφαλιστικά ταμεία ή/και ασφαλιστικές εταιρείες.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του ίδιου άρθρου προσδιορίζεται πως οι ιατρικές δαπάνες που πραγματοποιούνται για τα εξαρτώμενα μέλη του φορολογούμενου συνυπολογίζονται για τον προσδιορισμό του ποσού της μείωσης του φόρου της παραγράφου 1.

Αρθρο 19. Μειώσεις φόρου για δωρεές

Με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 19 παρέχεται η δυνατότητα έκπτωσης από το ποσό του φόρου που προκύπτει κατά την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, ποσοστού δέκα τοις εκατό (10%) των ποσών που καταβάλλονται για δωρεές προς συγκεκριμένους φορείς, με την προϋπόθεση ότι οι δωρεές αυτές υπερβαίνουν στη διάρκεια του φορολογικού έτους τα εκατό (100) ευρώ.

Εάν στη δήλωση εισοδήματός του ο φορολογούμενος αναγράψει συνολικό ποσό για δωρεές μέχρι 100 €, το ποσό αυτό δε θα ληφθεί υπόψη για τη μείωση του φόρου. Βάσει των οικείων διατάξεων το συνολικό ποσό των δωρεών δεν μπορεί να υπερβαίνει το πέντε τοις εκατό (5%) του φορολογητέου εισοδήματος του δωρητή.

Σε αντίθετη περίπτωση (εάν δηλαδή υπερβαίνει το ως άνω οριζόμενο ποσοστό), το ποσό της δωρεάς που αναγνωρίζεται και επί του οποίου θα εφαρμοστεί το προβλεπόμενο ποσοστό δέκα τοις εκατό (10%), προκειμένου στη συνέχεια να μειωθεί το προκύπτον ποσό φόρου του δωρητή, περιορίζεται σε ποσό ίσο με το πέντε τοις εκατό (5%) του φορολογητέου εισοδήματος.

Περαιτέρω, με την παρ. 2  του ιδίου άρθρου προβλέπεται ότι με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών ορίζονται οι φορείς με έδρα την ημεδαπή ή άλλα κράτη - μέλη της Ε. Ε. ή του Ε.Ο.Χ., προς τους οποίους τα καταβαλλόμενα ποσά δωρεών αναγνωρίζονται για έκπτωση από το φόρο, βάσει όσων αναφέρθηκαν ανωτέρω. Πιο συγκεκριμένα, βάσει της ΠΟΛ.1010/2.1.2014 Υπουργικής Απόφασης καθορίστικαν οι φορείς αυτοί.


Αρθρο 20. Πίστωση φόρου και ρυθμίσεις για τους φορολογούμενους που δεν έχουν τη φορολογική τους κατοικία στην Ελλάδα

Με τις διατάξεις του άρθρου 20, κατά τα διεθνή πρότυπα και τη νομολογία, ορίζεται ρητά ότι η χορήγηση του φορολογικού πλεονεκτήματος της μείωσης φόρου που χορηγείται υπό τις προϋποθέσεις του ΚΦΕ σε ημεδαπούς φορολογικές κατοίκους δεν χορηγούνται σε αλλοδαπούς, με τη εξαίρεση περιπτώσεων που διατηρούν τη φορολογική κατοικία τους σε άλλο κράτος - μέλος της Ε.Ε. και τουλάχιστον το ενενήντα τοις εκατό (90%) του παγκόσμιου εισοδήματός τους αποκτάται στην Ελλάδα, καθώς και όταν το εισόδημα που αποκτά σε άλλο κράτος - μέλος Ε. Ε είναι ιδιαιτέρως χαμηλό, ώστε θα δικαιούνταν της απαλλαγής του φόρου δυνάμει της φορολογικής νομοθεσίας του κράτους της κατοικίας.

ΠΡΑΚΤΙΚΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗ  
Μισθωτός για το φορολογικό έτος 2015 έχει λάβει τα παρακατώ με βάση σχετική βεβαίωση αποδοχών.
Μικτές Αποδοχές  26.000,00 €
Κρατήσεις υπερ ασφαλιστικών ταμείων (ΙΚΑ)  4.000,00 €
Αναλογούν φόρος στην παρακράτηση  2.660,00 €
Παρακρατηθείς φόρος   2.620,00 €
Δαπάνες που έχει επιβαρυνθεί Ιατρικά έξοδα  500,00 €
(με νόμιμα παραστατικά)

Με βάση το άρθρο 14 (Απαλλαγές εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις) στην παρ.1 περίπτωση ε΄ αναφέρει οτι, από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις εξαιρούνται οι ασφαλιστικές εισφορές που καταβάλλει ο εργαζόμενος περιλαμβανομένων των εισφορών εργοδότη και εργαζομένου υπέρ των επαγγελματικών ταμείων που έχουν συσταθεί με νόμο.

Επομένος για τον υπολογισμό του φορολογητέου εισοδήματος που θα υπαχθεί στην φορολογηση του άρθρου 15 θα έχουμε τα εξής:

Εισοδημα με βάση άρθρο 12 ,Μικτές Αποδοχές 26.000,00 €
Μείον :Κρατήσεις υπερ ασφαλιστικών ταμείων (ΙΚΑ) άρθρο 14 παρ.1 περ.ε. 4.000,00 €
Καθαρό Ποσό προ φόρου (Φορολογητέο εισόδημα) 22.000,00 €

Επόμενο βήμα είναι η φορολόγηση με βάση το άρθρο 15

Καθαρό Ποσό προ φόρου (Φορολογητέο εισόδημα) 22.000,00 €
Επι συντελεστή 22% για τα πρώτα 25.000,00€ 1ο κλιμάκιο   4.840,00 €
άρθρο 15 παρ.1 (22.000,00Χ22%=
Αρχικός Φόρος με βάση άρθρο 15 4.840,00 €

Επόμενο βήμα υπολογισμός μέιωση άρθρο 16 ,από τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 16 του ν.4172/2013 προκύπτει, ότι ο φόρος που προκύπτει κατά την εφαρμογή του άρθρου 15 μειώνεται κατά το ποσό των δύο χιλιάδων εκατό (2.100) ευρώ, εφόσον το φορολογητέο εισόδημα δεν υπερβαίνει το ποσό των είκοσι μίας χιλιάδων (21.000) ευρώ και ο φόρος είναι μεγαλύτερος ή ίσος με το ποσό των δύο χιλιάδων εκατό (2.100) ευρώ.

Σε περίπτωση που το ποσό του φόρου είναι μικρότερο των δύο χιλιάδες εκατό (2.100) ευρώ τότε το ποσό της μείωσης περιορίζεται στο ποσό του αναλογούντος φόρου.

Στις διατάξεις της παρ.2 του ίδιου άρθρου και νόμου ορίζεται, ότι για φορολογητέο εισόδημα το οποίο υπερβαίνει το ποσό των είκοσι ενός χιλιάδων (21.000) ευρώ, το ποσό της μείωσης μειώνεται αναλογικά κατά εκατό (100) ευρώ ανά χίλια (1.000) ευρώ του φορολογητέου εισοδήματος

Καθαρό Ποσό προ φόρου (Φορολογητέο εισόδημα) 22.000,00 €
Ποσό μείωσης άρθρο 16  2.000,00 €
(22.000-21.000=1.000, 1.000*100/1000=100, 2.100-100=2.000)
Ποσό μείωσης άρθρο 16 2.000,00 €

Επόμενο βήμα υπολογισμος μείωση για ιατρικές δαπάνες του άρθρο 18, παρ. 1 ,όπου παρέχεται η δυνατότητα έκπτωσης από το ποσό του φόρου που προκύπτει κατά την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, ποσοστού δέκα τοις εκατό (10%) των ετήσιων εξόδων ιατρικής και νοσοκομειακής περίθαλψης που καταβάλλει ο φορολογούμενος, στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή, με την προϋπόθεση ότι τα έξοδα αυτά υπερβαίνουν το πέντε (5%) τοις εκατό του φορολογητέου εισοδήματός του.

Σημειώνεται ότι το ποσό της έκπτωσης, ανεξάρτητα από το συνολικό ποσό της δαπάνης για ιατρική και νοσοκομειακή περίθαλψη, δε μπορεί να υπερβεί τις τρεις (3.000) ευρώ, για κάθε φορολογούμενο

Καθαρό Ποσό προ φόρου (Φορολογητέο εισόδημα) 22.000,00 €
Βασική Προϋπόθεση: Ιατρικές δαπάνες>το 5% του Φορολογητέου εισόδηματος
22.000,00€ Χ0,5=1.100,00€, 1
Ιατρικές δαπάνες= 500,00 € >το 5% του Φορολογητέου εισόδηματος=1.100,00€
Δεν δικαιούται μείωση του άρθρο 18 λόγω το ότι δεν εκπληρώνει την βασική προϋπόθεση η ιατρικές δαπάνες να υπερβαίνουν το πέντε (5%) τοις εκατό του φορολογητέου εισοδήματός του
Ποσό μείωσης άρθρο 18 0,00 €

Τελος υπολογισμός Οφειλόμενου φόρου

Αρχικός Φόρος με βάση άρθρο 15 4.840,00 €
Ποσό μείωσης άρθρο 16 2.000,00 €
Ποσό μείωσης άρθρο 18 0,00 €
Αναλογούν φόρος στην παρακράτηση  2.660,00 €
Οφειλόμενος φόρος 180,00 €

Σημείωση : Δεν έχει υπολογιστεί ειδική εισφορά αλληλεγγύης  του  Ν. 3986/2011 άρθρο 29

Πηγές:
Εφηµερίς της Κυβερνήσεως της Ελληνικής ∆ηµοκρατίας, Νόµος υπ’ αριθµ. 4172,Φορολογία εισοδήµατος, επείγοντα µέτρα εφαρµογής του ν. 4046/2012, του ν. 4093/2012 και του ν. 4172/2013 και άλλες διατάξεις, Αριθµός φύλλου 167, 23 Ιουλίου 2013
Αιτιολογική έκθεση στο Σχέδιο Νόµου «Φορολογία εισοδήµατος, επείγοντα µέτρα εφαρµογής του ν. 4046/2012, του ν. 4093/2012 και του ν. 4172/2013 και άλλες διατάξεις»
ΠΟΛ.1052/20.2.2015 
Κοινοποίηση άρθρων του ν. 4172/2013 σχετικά με πρόσθετες μειώσεις φόρου - Μειώσεις φόρου για ιατρικές δαπάνες και δωρεές
ΠΟΛ.1072/31.3.2015 
Οδηγίες περί της εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου 60 του ν.4172/2013 αναφορικά με την παρακράτηση φόρου στο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις
ΠΟΛ.1034/30.1.2014
Προσδιορισμός μέσου επιτοκίου αγοράς κατ΄ εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 3 του άρθρου 13 του Ν. 4172/2013 (ΦΕΚ Α΄ 167)
ΠΟΛ.1219/6.10.2014 
 Φορολογική μεταχείριση παροχών σε είδος του άρθρου 13 του ν.4172/2013.
Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος Ν.4172/2013 /Ανάλυση - Ερμηνεία Ν. 4172/2013,Νασόπουλος Α. Αντωνιος ,Αθήνα 2015.

Πηγή: Taxheaven